Z E I T W E R T K O N T E N
ZEITWERTKONTEN FÜR GESELLSCHAFTER GESCHÄFTSFÜHRER (GGF) UND VORSTÄNDE
Ohrfeige die 4. für die Finanzverwaltung. Wiederholt hat ein Finanzgericht die Zulässigkeit der Einrichtung und Führung von Zeitwertkonten für GGF bestätigt und zwar auch dann, wenn diese eine beherrschende Stellung inne haben.
Nach dem nunmehr 4. FG-Urteil in Serie muss die Frage erlaubt sein, ob die Finanzverwaltung nicht lernfähig, lernwillig oder nur bösartig ist. Wer so oft auf die "Nase" bekommen hat, sollte eigentlich in der Lage sein, Willen im Namen des Volkes zu akzeptieren. Von Inkompetenz der Finanzverwaltung zu sprechen ist hier sicher falsch. Eher schon von Missachtung und Ignoranz der Interessenlage eines großen Personenkreises und der deutschen unabhängigen Gerichtsbarkeit. Gut, dass es Letztere noch gibt.
Mit Urteil vom 13.03.2013 hat der 12. Senat des Finanzgerichts Münster das Finanzamt als Beklagte verurteilt, der Firma (Klägerin) eine Anrufungsauskunft mit dem Inhalt zu erteilen, dass Gutschriften auf den bei der Firma geführten Zeitwertkonten keinen Zufluss von Arbeitslohn darstellen. Darüber hinaus muss die Anrufungsauskunft enthalten, dass dies auch für Geschäftsführer gilt, die als beherrschende oder minderheitsbeteiligte Gesellschafter bei der Firma angestellt sind.
Der Senat führt hierzu aus, dass auch GGF Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielen, deren Zufluss sich nach § 11 EStG richtet. Die in ein Zeitwertkonto eingebrachten Teile des Arbeitslohns werden jedoch nicht zur Auszahlung fällig und unterliegen damit auch im Zeitpunkt der Einbringung in ein Zeitwertkonto nicht der Lohnversteuerung.
Explizit verweist das FG zudem auf eine Reihe höchstrichterlicher Entscheidungen des BFH (Bundesfinanzhofs) und weiterer Entscheidungen von Finanzgerichten gleichen Tenors. Sich im Rahmen von Stellungnahmen darauf zu berufen, dass man erst eine höchstrichterliche Entscheidung abwarten möchte, bevor man reagiert, grenzt seitens des Bundesfinanzministeriums schon an Irreführung unbedarfter Dritter. Dies ist zwar durchaus legal, aber auch legitim? Die Verwaltungsanweisungen der Finanzverwaltung (vergl. BMF Schreiben v. 27.01.2009 und 17.06.2009) dürften damit obsolet sein. Allerdings wurde aus Kreisen des Bundesfinanzministeriums (inoffiziell) verlautbart, dass man bei weiteren Niederlagen vor der Finanzgerichtsbarkeit über eine gesetzliche Änderung nachdenke, um den Personenkreis der Organe (Geschäftsführer und Vorstände) aus dem Kreis der Berechtigten für Zeitwertkonten auszuschließen. Hier muss wirklich allen Ernstes gefragt werden, wer welche Interessen verfolgt. Geht es nur um die persönliche Befindlichkeit von Ministerialbeamten, die sich in Ihrer Eitelkeit gekränkt fühlen, weil Ihre bisherige Arbeit durch die Gerichtsbarkeit ad absurdum geführt wurde. Entsteht nicht sogar die Frage nach einem Amtsmissbrauch?
Die Bundesregierung beabsichtigt die Einführung von Zeitwertkonten in klein- und mittelständischen Unternehmen gezielt zu fördern. Auf dem am 14.05.2013 stattfindenden Demographiegipfel werden dies neben der Bundeskanzlerin auch der Bundesminister für Finanzen herausstellen. Hier hätte Herr Schäuble Gelegenheit zu diesem Problem und der geplanten weiteren Vorgehensweise Stellung zu nehmen. Aber einmal ehrlich, hat denn noch niemand bemerkt, dass die Finanzverwaltung mit dem Organausschlussverfahren sich selbst konterkariert? In den Unternehmen des Klein- und Mittelstandes entscheiden immer die Geschäftsführer (Organe), meist zugleich auch noch Gesellschafter, über die Einführung von Zeitwertkonten für die auch von Frau Dr. von der Leyen beworbenen Arbeitnehmer. Woher soll die Motivation für die Einrichtung kommen, wenn die Entscheider selbst eines der weltmodernsten Personalführungsinstrumente nicht nutzen können oder dürfen. Gefordert sein wird auch das Bundeswirtschaftsministerium, dem die Mittelstandsförderung zugeordnet ist. Mit Spannung bleibt abzuwarten, wie sich die Beteiligten hier positionieren werden.
Duisburg, 13.05.2013
Verf.: Albert A. Gellrich
Rentenberater betriebliche Altersversorgung
gerichtlich zugelassen beim OLG Düsseldorf
P E N S I O N S Z U S A G E N
BEI BEHERRSCHENDEN GGF (BGGF) FÜHRT DIE VEREINBARUNG EINES PENSIONSALTERS VON 60 JAHREN ZUR ANNAHME EINER GESELLSCHAFTSRECHTLICHEN VERANLASSUNG DER PENSIONSZUSAGE
Der Fall den der 6. Senat des FG Düsseldorf zu beurteilen hatte (Az.: K 1093/10 K,G,F, 06.11.2012), enthält einige wichtige Aspekte in Bezug auf bestehende Pensionszusagen an beherrschende GmbH Gesellschafter Geschäftsführer.
Der Senat führt aus, dass eine beherrschende Stellung gegeben ist, wenn der Gesellschafter über mehr als 50% der Stimmrechte verfügt, oder mit anderen gleichgerichtete Interessen verfolgt. Dies war hier nach Meinung des FG gegeben.
Grundsätzlich indiziert eine auf das Pensionsalter von 60 Jahren abgestellte Pensionszusage an einen beherrschenden GGF von Beginn an eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung. Die Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen sind dann als verdeckte Gewinnausschüttung zu qualifizieren. Denn ein ordentlich und gewissenhaft handelnder Geschäftsleiter wird sich am Renteneintrittsalter (im Streitjahr das 63. Lebensjahr) der gesetzlichen Sozialversicherung orientieren. Eine Ausnahme kann nur dann gelten, so der Senat, wenn bei Erteilung der Zusage glaubhaft nachgewiesen wird, dass besondere betriebliche oder in der Person des GGF liegende Gründe ein niedrigeres Pensionsalter rechtfertigen.
Des Weiteren wurde entschieden, dass die Ernsthaftigkeit zur Durchführung einer Pensionszusage sich auch aus dem Abschluss einer (hier ausreichend bemessenen) Rückdeckungsversicherung ergeben kann.
Bei einem gesellschaftsrechtlich veranlassten Verzicht auf die Pensionszusage erfolgt die Bewertung der damit verbundenen Einlage mit dem Teilwert der Forderung (entspricht i.d.R. nicht dem Teilwert der Pensionsrückstellung nach § 6 a EStG), im Zweifelsfall nach den Wiederbeschaffungskosten.
Die Revision (beim BFH) wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen.
Die Entscheidung erregt zunächst nicht unbedingt besonderes Aufsehen. Schaut man allerdings genauer hin, ergibt sich aus der Qualifizierung der Pensionsrückstellungen als vGA bei einem Pensionsalter von 60 Jahren in der Pensionszusage eine gravierende Bedeutung. Bisher wurden in diesen Fällen die Pensionsrückstellungen auf das 65. (oder bei beherrschenden GGF auf das 66. / 67. Lebensjahr) berechnet, auch seitens der Betriebsprüfung blieb ein Pensionsalter von 60 Jahren unbeanstandet. Die Annahme einer vGA führt zu einer neuen Dimension, sollte die Finanzverwaltung bei zukünftigen Betriebsprüfungen den Tenor dieses Urteils anwenden.
Duisburg, 25.03.2013
Verf.: Albert A. Gellrich
Rentenberater betriebliche Altersversorgung
gerichtlich zugelassen beim OLG Düsseldorf
P E N S I O N S Z U S A G E N
Finanzverwaltung wendet Urteil des Bundesfinanzhofs aus 2010 auch auf bestehende Pensionszusagen an. Pensionszusagen an Gesellschafter Geschäftsführer in der Steuerfalle
Pensionszusagen an Gesellschafter Geschäftsführer (GGF) von GmbH's sind weit verbreitet (ca. 500.000) und waren bisher ein beliebtes Instrument zum Aufbau einer steuerbegünstigten Versorgung für den GGF. Zwischenzeitlich aber werden Pensionszusagen immer mehr zu einem Bumerang für die Unternehmen. Zunächst haben die Versicherungsgesellschaften ihre Überschussbeteiligungen zum Teil massiv reduziert, so dass in den Unternehmen erhebliche Deckungslücken entstanden sind. Jetzt sorgt die Finanzverwaltung mit zwei Anwendungserlassen, allerdings mit Übergangsfristen, für neue Gefahr. Zudem entsteht der Eindruck, dass viele Berater (gemeint sind alle bisher am Einrichtungs- und Betreuungsprozess Beteiligten) den Ernst der Lage und daraus mögliche, resultierenden Haftungsprobleme noch nicht in vollem Umfang erfasst haben.
Die Finanzverwaltung hat lange gezögert. Jetzt hat sie mit BMF Schreiben vom 14.12.2012 (bereits 13.12.2012 zu „Nur Pensionszusagen“) zur Anwendung des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 28.04.2010 (Az.: I R 78/08) in Teilbereichen entschieden. Dies kann bei vielen GmbH's zu sehr unliebsamen Überraschungen führen, die sich durch die bisherige Prüfungspraxis und Ansicht der Finanzverwaltung in (trügerischer) Sicherheit wähnten. Worum geht es genau?
1. Pensionszusagen an Gesellschafter Geschäftsführer von Kapitalgesellschaften (GmbH's) müssen erst eine Probezeit von 2-3 Jahren in der GmbH zurücklegen, bevor ihnen eine Pensionszusage erteilt werden kann.
2. Bei neugegründeten GmbH's ist erst die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der GmbH zuverlässig abzuschätzen bevor eine Pensionszusage erteilt werden kann. Dies ist in der Regel ein Zeitraum von fünf (5) Jahren.
3. Auf die Einhaltung einer Probezeit kann im Einzelfall verzichtet werden, wenn die Befähigung des Geschäftsführers und die Ertragserwartungen der GmbH aufgrund der bisherigen unternehmerischen Tätigkeit "hinreichend deutlich abgeschätzt werden können".
4. Der BFH hatte in einer bisher wenig beachteten Entscheidung u.a. die bisherige Praxis der Finanzverwaltung in Betriebsprüfungen, dass Pensionszusagen hinsichtlich der Erfüllung von Probe- und Wartezeiten spätestens nach 5 Jahren in diese hinein gewachsen sind, verworfen.
5. Damit bleibt eine zu früh erteilte Pensionszusage immer zu früh erteilt. Unberührt bleibt die Möglichkeit der Aufhebung einer zu früh erteilten Pensionszusage und Erteilung einer neuen Pensionszusage nach Ablauf der angemessenen Probe- / Wartezeit.
6. Das BMF wendet die Neuregelung auf alle Pensionszusagen an, die nach dem 29.07.2010 neu erteilt oder erhöht wurden.
7. Die Nichtbeachtung einer ausreichenden Probe- / Wartezeit führt zu einer verdeckten Gewinnausschüttung der Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen.
Fazit:
Die Entscheidung der Finanzverwaltung, "alte" Pensionszusagen (vor August 2010) nicht mehr aufzugreifen und zu beanstanden, ist begrüßenswert. Somit besteht akuter Handlungsbedarf "nur" bei erteilten Pensionszusagen und Erhöhungen zu bestehenden Pensionszusagen ab dem 30.Juli 2010.
Damit zeigt sich einmal vermehrt, welche Gefahrpotentiale in Pensionszusagen liegen und welche Haftungsprobleme für alle beteiligten Berater damit verbunden sein können. Dass es daneben eine Reihe weiterer Risikofaktoren bei Pensionszusagen gibt, zeigen die Erfahrungen aus der Praxis. Jede Pensionszusage gehört auf den Prüfstand. Nicht selten bilden die Pensionsrückstellungen den größten Einzelposten in der Bilanz ab. Dass von vielen Geschäftsführern die Pensionszusage mit der Rückdeckungsversicherung gleichgesetzt wird, ist wahrlich ein fataler Irrtum. Andererseits verursachen gut betreute Pensionszusagen Beratungshonorare, diese sind dann aber bestens angelegtes Geld.
Um Probleme und Risiken für die Zukunft zu minimieren, muss der Auslagerung von Pensionszusagen noch stärkere Bedeutung zukommen und in die strategischen Überlegungen des Unternehmens einbezogen werden. Die pauschale Aussage, dass dies zu teuer und nicht finanzierbar ist, zeigen gegenteilig die vielschichtigen Gestaltungspotentiale.
P E N S I O N S Z U S A G E N
Verzicht auf Pensionsanwartschaften
Mit BMF Schreiben vom 14.08.2012 regelt die Finanzverwaltung den Verzicht von Gesellschafter Geschäftsführern einer Kapitalgesellschaft auf eine Pensionsanwartschaft
1. Ausgangssituation
Streitig und nicht abschließend geklärt war bisher die Fragestellung, ob der Verzicht auf Pensionsanwartschaften bei einem GmbH Gesellschafter Geschäftsführer zu einer verdeckten Einlage und Lohnversteuerung führt. Diese Fragestellung wurde intensiv erörtert und die Bundesländer konnten sich nicht auf eine einheitliche Regelung verständigen. Einzelne Bundesländer haben dann pragmatisch entschieden und eine Regelung nur für das eigene Bundesland geschaffen. Wegen der grundsätzlichen Bedeutung und im Wissen um die Notwendigkeit einer bundeseinheitlichen Regelung konnte es nur ein zentrales BMF Schreiben geben.
2. Verzicht führt grundsätzlich zur verdeckten Einlage
Der Verzicht auf eine werthaltige Pensionsanwartschaft führt bei der Gesellschaft (GmbH) grundsätzlich zu einer verdeckten Einlage und zu einem lohnsteuerpflichtigen Zufluss von Arbeitslohn beim Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF). Von Bedeutung kann auch sein, ob die Pension bereits unverfallbar ist, oder noch von der Erfüllung bestimmter Fristen abhängig ist.
3. Die Bewertung des Verzichts
a. vollständiger Verzicht
Bei einem vollständigen Verzicht vor Eintritt eines Versorgungsfalles liegt bis zur Höhe des erdienten Teilanspruchs eine verdeckte Einlage vor.
b. teilweiser Verzicht
Bei einem teilweisen Verzicht liegt eine verdeckte Einlage insoweit vor, als der Barwert der bis zum Verzichtszeitpunkt bereits erdienten Pensionsanwartschaften den Barwert der nach dem Verzicht verbleibenden Pensionsanwartschaft übersteigt. Dabei ist es unerheblich, ob der Verzicht nur für die noch nicht erdienten Pensionsanwartschaften [Future Service] ausgesprochen wurde, oder ob der Verzicht durch eine Änderung der Pensionszusage mit Reduzierung der bisher zugesagten Versorgungsleistungen entsteht, selbst wenn er auf gesellschaftsrechtlicher Ebene liegt.
c. Bewertung der verdeckten Einlage
Für die Bewertung der verdeckten Einlage ist auf den Teilwert der Pensionsanwartschaft abzustellen [nicht auf den Teilwert nach § 6 a EStG]. Im Zweifelsfall erfolgt die Ermittlung zu Wiederbeschaffungskosten. Als Wiederbeschaffungskosten ist der Betrag anzusetzen, den der Versorgungsberechtigte zum Zeitpunkt des Verzichts für den Erwerb einer gleich hohen Pensionsanwartschaft gegen einen vergleichbaren Schuldner hätte aufwenden müssen. Die Bonität des Schuldners kann hierbei berücksichtigt werden.
4. erdienter Teil bei beherrschenden GmbH Gesellschafter Geschäftsführern (bGGF)
Die Ermittlung des ratierlichen unverfallbaren Teilanspruchs für einen bGGF kann dadurch erfolgen, dass hinsichtlich der Dienstzeiten jeweils nur auf die Dienstzeiten abgestellt wird, die mit einer Pensionszusage belegt waren.
Bei nicht beherrschenden GGF ist dagegen auf den Beginn des Dienstverhältnisses abzustellen. Hieraus könnte der Eindruck entstehen, dass für die Ermittlung des Teilanspruchs bei bGGF ein Wahlrecht besteht. Unsere Empfehlung geht – bis zu einer endgültigen Klarstellung – dahin, von der zuvor beschriebenen Berechnung des Teilanspruchs nicht abzuweichen.
5. Rechnungsgrundlagen für die Barwertermittlung
Es sind die anerkannten Rechnungsgrundlagen und anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik zum Verzichtszeitpunkt zu berücksichtigen. Hinsichtlich des Rechnungszinssatzes ist der Rechnungszins nach § 6 a EStG zu verwenden (6 %). Es wird nicht beanstandet, wenn die Rechnungsgrundlagen verwendet werden, die für die steuerliche Bewertung zum vorangegangenen Bilanzstichtag zu Grunde lagen.
6. Fazit
Die Finanzverwaltung hat es nunmehr nach über zwei (2) jähriger Diskussion geschafft, Klarheit in eine der derzeit am meisten diskutierten Fragestellungen zu bringen. Herausgekommen ist ein Ergebnis, mit dem GGF und Berater leben können. Interpretationsspielräume sollte man erst ausschöpfen, wenn absolute Rechtssicherheit besteht. Leider hat es die Finanzverwaltung versäumt klarzustellen, ob die eingeräumten Wahlrechte auch tatsächlich welche sein sollen. Auch fehlt es an einem Hinweis, ob die Regelungen auch bei am Aktienkapital beteiligten Vorstandsmitgliedern oder mehrheitlich am Kapital der Kapitalgesellschaft beteiligten Arbeitnehmern anzuwenden sind.
Die komplizierten Barwertvergleichsberechnungen erstellen wir im Rahmen eines Verzichtsgutachtens.
Duisburg | Hannover, den 21.08.2012
Albert A. Gellrich
Rentenberater betrAV
gerichtlich zugelassen beim OLG Düsseldorf
P E N S I O N S Z U S A G E N
Kein koordinierter Ländererlass zum Verzicht
08.10.2010 Die zunächst geschworene Einheitlichkeit bei den OFD Verfügungen hat sich in „Luft“ aufgelöst. Bisher liegen uns 3 OFD Verfügungen vor (Karlsruhe, Frankfurt und Magdeburg). Die Schärfe und Ausführlichkeit der Formulierung in der Verfügung kann ein Indiz dafür sein, wie die Finanzverwaltung bei Prüfungen Sachverhalte bei einem Verzicht auf Pensionszusagen beurteilt. Wir können nur empfehlen, bei einem Verzicht jeden Einzelfall genauestens zu prüfen.
OFD Karlsruhe (für Baden Württemberg):Verzicht auf den „Future Service“ ist nach einer Vergleichsberechnung der Anwartschaftsbarwerte ohne große Probleme machbar.
OFD Frankfurt (für Hessen): Ein entschädigungsloser Verzicht auf den „Future Service“ ist nicht möglich. Beim Verzicht auf die Pensionszusage kann es aber für die Bemessung der verdeckten Einlage (und damit zu keiner Lohnversteuerung beim GGF) zu einem Nullwert kommen. Dies kann der Fall sein, wenn der Barwert der verbleibenden Anwartschaft mindestens dem erworbenen Anspruch - ratierlicher (m/n-tel) Anwartschaftsbarwert – entspricht.
OFD Magdeburg (für Sachsen Anhalt): Ein gesellschaftsrechtlich veranlasster Verzicht in Höhe des werthaltigen Teils der erdienten Anwartschaft (Past Service) führt zum lohnsteuerlichen Zufluss und zu einer verdeckten Einlage. Auch der Verzicht auf den Future Service kann zum lohnsteuerlichen Zufluss und einer verdeckten Einlage führen, wobei der Wert – bei entsprechender versicherungsmathematischer Austarierung – auch 0 (Null) sein kann. Dies kann dann der Fall sein, wenn der Barwert der verbleibenden Anwartschaft mindestens dem erworbenen Anspruch - ratierlicher (m/n-tel) Anwartschaftsbarwert – entspricht.
Man darf gespannt sein, wie die anderen Verfügungen aussehen und welchen Tenor sie haben. Unproblematischer Verzicht auf den „Future Service“ sollte zunächst zurückhaltend beurteilt werden. Erst nach den ersten Betriebsprüfungen werden wir genau wissen, wie die Finanzverwaltung an der „Front“ die Verfügungen versteht und umsetzt.
P E N S I O N S Z U S A G E N
OLG Düsseldorf, Urteil vom 23.04.2009
Verpfändungen von Rückdeckungsversicherungen bedürfen zwingend der Zustimmung der Gesellschafterversammlung (Gesellschafterbeschluss). Liegt zur Verpfändung kein solcher Beschluss vor, ist die Verpfändungsabrede unwirksam und geht im Insolvenzfall ins „Leere“.
ds